Digitale Betriebsprüfung: elektronischer Datenzugriff

Damit ist die Möglichkeit der Betriebsprüfung gemeint, die Hardware/Software der EDV des Unternehmens einzusehen, sie auszuwerten oder auswerten zu lassen

Der Zugriff umfasst

• die Sicherstellung, dass der Datenbestand jederzeit verfügbar ist, unverzüglich lesbar gemacht und maschinell ausgewertet werden kann,
• die Unterstützungs- und Erläuterungspflicht des Unternehmens.

Dem Prüfer stehen daraus folgende Befugnisse auf Kosten des Unternehmens zu:

• Einsichtnahme in den Datenbestand
• Nutzung der Soft- und Hardware
• Verlangen der Auswertung durch das Unternehmen
• Verlangen der Übertragung auf einen Datenträger zur Auswertung durch die BP
• Verlangen der Erläuterung und personelle Unterstützung
• Verlangen der unverzüglichen Lesbarmachung

• Er betrifft die steuerlich erheblichen Daten i.S.d. § 147 Abs. 1 AO, für die eine steuerliche Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflicht gilt.
• Unstreitig sind buchführungspflichtige Unternehmer betroffen (Aufzeichnungspflicht §§ 140, 141, 146 AO).

Der Bundesfinanzhof hat in 2009 entschieden, dass Steuerpflichtige, die Gewinn gem. § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, auch unter die Aufbewahrungspflicht gem. § 147 Abs. 1 und damit unter den Datenzugriff fallen. Dies gilt im Umfang der Aufzeichnungspflicht, d.h. soweit gesetzliche Aufzeichnungspflichten bestehen (z.B. Anlagespiegel, beschränkt abzugsfähige BA und umsatzsteuerliche Entgelte, vgl. § 4 Abs. 3 S. 5, Abs. 7 EStG, § 22 UStG)

In der Praxis besteht folgendes Problem: Die Betriebsprüfung sieht in der Praxis alles, was gespeichert ist, als steuerlich erheblich an, so dass die Datenzugriffsmöglichkeit angeblich umfassend ist.

Die Rechtsprechung hierzu ist unübersichtlich und verlangt nach erfahrenen Steuerberatern bzw. Fachanwälten für Steuerrecht:

• Die bestehende Rechtsprechung führt im Einzelfall zu nicht immer klaren Ergebnissen.
• Der Betriebsprüfung ist entgegenzuhalten, dass der Datenzugriff lediglich „Waffengleichheit“ für das Finanzamt herstellen soll, jedoch nicht den sachlichen Umfang der Außenprüfung erweitern darf.
• Nicht umfasst sind z.B.Strategiepapiere, Gutachten, Unterlagen für Forschung und Entwicklung.
• Unklar ist inwieweit betriebswirtschaftliche Auswertungen umfasst sind. Wohl sind Sachkontenübersichten betroffen, aber der Einzelfall ist entscheidend.

a. Unmittelbarer Datenzugriff (§ 147 Abs. 6S. 1 AO) = Zugriff Z1

• nicht nur Sichtbarmachung
• auch Sortieren und Filtern von Daten
• unter Verwendung vorhandener Auswertungsprogramme
• es darf nur EDV des Steuerpflichtigen bzw. seinen Beauftragten (z.B. StB) benutzt werden
• keine eigenen Programme des FA
• Prüfer muss Zugangsberechtigung bekommen (z.B. durch Passwort)
• Mitwirkung durch Einweisung/Erläuterung
• keine Abwendung durch Papierausdrucke
• Unternehmen muss selbst für Datenschutz sorgen (personenbezogene Daten, Berufsgeheimnis); der Prüfer darf nicht absichtlich/wissentlich in geschützte Bereiche vordringen; es ist eine Abwägungsentscheidung, ob ein steuerliches Verwertungsverbot entsteht.

b. Mittelbarer Datenzugriff = Zugriff Z2

• Unternehmen bedient die EDV nach Weisung des Prüfers (in den o.g. Grenzen wie auch in den sonstigen Formen des Datenzugriffs)
• Unternehmen muss sachliche und personelle Ressourcen anbieten
• Unternehmen muss aber nicht zum Hilfsprüfer werden, d.h. Auswertungsaufwand darf nicht ihm aufgebürdet werden (Tipke/Kruse, AO, § 147 Rz. 79)
• unklar: was gilt, wenn Daten beim StB gespeichert sind? Prüfungsort ist grundsätzlich beim Unternehmen. Lösung könnte sein: ggf. ausnahmsweise Prüfungsort beim StB oder Datenzugriff in Form Z3 (Überlassung eines Datenträgers). vgl. Carle, KÖSDI 2001, 13106, 13114

c. Datenträgerüberlassung (§ 147 Abs. 6 S. 2 Alt. 2 AO) = Zugriff Z3

• Daten werden auf Datenträger „zur Verfügung gestellt“
• der Prüfer verwendet den Datenträger des Unternehmens auf seinem PC/Notebook
• der Prüfer darf sich nicht selbst die Daten aus der EDV kopieren
• der Prüfer verwendet das Auswertungsprogramm IDEA/SmartX
• Hierbei besteht kein Unterschied zu frei käuflichen IDEA-Version, so dass jedes Unternehmen seine Daten selbst prüfen kann. Dies kann auch ein erfahrener Wirtschaftsprüfer/Steuerberater für das Unternehmen tun.
• Streitig ist, ob ein Prüfer den Datenträger außerhalb der Räume des Unternehmens mitnehmen darf, z.B. ins Finanzamt. Letztlich ist es auch eine Frage der Strategie im Umgang mit der Betriebsprüfung.
• Der Prüfer darf den Datenträger nicht auf seinen PC kopieren (nur mit Zustimmung des Unternehmens).

Es handelt sich um eine Ermessensentscheidung, welche Art Datenzugriff erfolgt:

• daher ist die Praxis fragwürdig, vorab eine Daten-CD zu verlangen;
• Im Rahmen des Ermessens sind zu berücksichtigen: Belastung des Betriebs durch Zugriffsart, Kosten, Personalbelastung, Blockierung der EDV.

§ 147 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) unterscheidet wie folgt:

• Bücher = Geschäftsbücher, die Bestandteile einer ordnungsgemäßen Buchführung sind, v.a. Grund-, Haupt- und Nebenbücher, Kontokorrentbücher
• Wareneingangsbuch, Warenausgangsbuch
• Aufzeichnungen
• Jahresabschluss
• Arbeitsanweisungen und sonstige Organisationsunterlagen
• Handels- und Geschäftsbriefe
• Buchungsbelege
• Unterlagen bei elektronischer Zollanmeldung
• Sonstige Unterlagen, § 147 Abs.1 Nr. 5

§ 147 Abs. 1 AO gilt nur für betriebliche oder geschäftliche Aufzeichnungen. Private Aufzeichnungen sind nicht erfasst (so Finanzgericht Rheinland-Pfalz)

Achtung: Hiervon besteht eine Ausnahme, wenn keine Trennung privat/betrieblich erfolgt (z.B. bei einem Bankkonto).

Besonderer Streitpunkt sind oft die sog. sonstige Unterlagen gem. § 147 Abs. 1 Nr. 5 Abgabenordnung (AO).Stichworte sind z.B. Stundenlohnzettel, Schichtzettel, betriebswirtschaftliche Aufstellungen

Neuregelung für sog. Einkünftemillionäre: Für sog. Einkünftemillionäre (ab einer Summe positiver Überschusseinkünfte mehr als 500.000 Euro) besteht die neue Aufbewahrungspflicht gem. § 147a S. 1 Abgabenordnung (AO) und endet erst mit Ablauf des fünften Kalenderjahres, in dem die Voraussetzungen der Aufbewahrungspflichten nicht mehr erfüllt sind

Hinweis: Die handelsrechtlichen Regelungen zur Aufbewahrungspflicht weichen ggf. ab.

• 10 Jahre (v.a. Bilanzen, Inventare, Bücher, Buchungsbelege)
• 6 Jahre: Handels- oder Geschäftsbriefe
• Ablaufhemmung: Frist läuft nicht ab, solange z.B. Einspruchs- und Klageverfahren hinsichtlich betroffener Steuerjahre laufen.

Der Jahresabschluss (inkl. GuV-Rechnung) und Eröffnungsbilanz, sowie Unterlagen wg. Zollanmeldung müssen im Original aufbewahrt werden.

Wahlrecht: Für alle andere Unterlagen i.s. § 147 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) ist ein sonstiger Datenträger zulässig wenn die entsprechenden gesetzlichen Regelungen des § 147 AO eingehalten werden.